Учет лизинга на балансе лизингополучателя

Пример учёта лизинга при отражении имущества на балансе лизингополучателя

Лизингополучатель получил по договору лизинга легковой автомобиль, параметры графика платежей:

• срок договора лизинга – 3 года (36 месяцев)
• общая сумма платежей по договору лизинга — 1 479 655,10 рублей, в т.ч. НДС – 225 710,10 рублей
• авансовый платёж (первоначальный взнос) – 20%, 236 000 рублей, в т.ч. НДС – 36 000 рублей
• стоимость автомобиля – 1 180 000 рублей, в т.ч. НДС – 180 000 рублей

Предполагаемый срок использования лизингового имущества – четыре года (48 месяцев). Автомобиль относится к третьей амортизационной группе (имущество со сроком использования от 3 до 5 лет). Амортизация начисляется линейным способом.

Определим сумму ежемесячной амортизации в бухгалтерском учёте. Т.к. стоимость имущества (с учётом вознаграждения лизинговой компании) равна 1 253 945 рублей (1 479 655,10 – 225 710,10), ежемесячная амортизация составит 1 253 945 : 48 = 26 123,85 рублей.

Легковой автомобиль относится к третьей амортизационной группе, следовательно в налоговом учёте может быть установлен срок 48 месяцев. Ежемесячная норма амортизации – 2,0833% (1 : 48 месяцев х 100%), ежемесячная сумма амортизации – 1 000 000 х 2,0833% = 20 833,33 рублей.

В соответствии с пп.10 п.1 статьи 264 Налогового кодекса РФ сумма лизингового платежа, ежемесячно признаваемая расходами в целях налогообложения прибыли составляет 8 442,94 рублей (34 546 (лизинговый платёж) – 5 269,73 (НДС в составе лизингового платежа) – 20 833,33 (ежемесячная амортизация в налоговом учёте)).

Расход по договору лизинга ежемесячно в бухгалтерском учёте формируется за счёт амортизации (26 123,85 рублей), в налоговом учёте – за счёт амортизации (20 833,33 рублей) и лизингового платежа (8 442,94 рублей), итого в сумме 29 276,27 рублей.

Т.к. в бухгалтерском учёте величина расходов в течение 36 месяцев (срока договора лизинга) меньше, чем в налоговом, это приводит к возникновению налогооблагаемых временных разниц и отложенных налоговых обязательств.

В течение срока действия договора лизинга у лизингополучателя ежемесячно образуется налогооблагаемая временная разница в сумме 3 152,42 рублей (29 276,27 – 26 123,85) и возникает соответствующее отложенное налоговое обязательство в сумме 630,48 рублей (3152,42 х 20%).

Отдельно необходимо сказать об учёте аванса (первоначального взноса по договору). Возможны следующие ситуации:

1. Лизингодатель при передаче имущества в лизинг предоставляет счёт-фактуру на полную сумму аванса (в приведённом графике лизинговых платежей – на 236 000 рублей). В этом случае вся сумма авансового платежа авансового платежа за вычетом НДС в налоговом учёте признаётся расходами в целях налогообложения прибыли.

Хотелось бы отметить, что в рамках договора лизинга услуги оказываются на протяжении всего договора и у фискальных органов нет основания оценивать соблюдение критериев пп.4 п.2 статьи 40 Налогового кодекса РФ о сопоставимости лизинговых платежей, т.к. отдельные платежи не могут рассматриваться как отдельные сделки, а цена по договору лизинга должна анализироваться в совокупности по всем платежам договора.

2. Зачет аванса по договору лизинга производится равными платежами в течение всего срока лизинга. В этом случае расходами в налоговом учёте в целях налогообложения прибыли признаётся зачитываемая часть авансового платежа.

В приведённом примере графика платежей по лизингу предполагается, что счёт-фактура на аванс выдаётся лизингополучателю при передаче имущества в лизинг, т.е. в налоговом учёте при передаче имущества в лизинг отражаются расходы в сумме 200 000 рублей (авансовый платёж, являющийся лизинговым платежом, амортизация не вычитается, т.к. в первом месяце при передаче имущества в лизинг она ещё не начисляется). При этом одновременно возникает налогооблагаемая временная разница в сумме 200 000 рублей и соответствующее ей отложенное налоговое обязательство в сумме 40 000 рублей (200 000 рублей х 20%).

По окончании договора лизинга лизингополучатель будет продолжать ежемесячно начислять амортизацию в бухгалтерском учёте в сумме 26 123,85 рублей. В налоговом учёте расходов не будет. Это приведёт к ежемесячному уменьшению отложенных налоговых обязательств в сумме 5 224,77 рублей (26 123,85 рублей х 20%).

Таким образом, по итогам договора общая сумма отложенных налоговых обязательств будет равна нулю:

40 000 (отложенное налоговое обязательство по авансовому платежу) + 22 697 (630,48 х 36 – отложенное налоговое обязательство по текущим лизинговым платежам) – 62 697 (5 224,77 х 12 – уменьшение отложенных налоговых обязательств за 12 месяцев начисления амортизации в бухгалтерском учёте после окончания договора лизинга).

Отражение предмета лизинга в составе ОС

Принятие к учету предмета лизинга на баланс лизингополучателя проведите в 1С 8.3 документом Принятие к учету ОС вид операции Оборудование из раздела ОС и НМА – Поступление основных средств – Принятие к учету ОС.

Вкладка Основные средства.

Вкладка Бухгалтерский учет:

• Счет учета — 01.03;
• Счет начисления амортизации (износа) — 02.03.

Вкладка Налоговый учет.

Проводки

Документ формирует проводки:

• Дт 01.03 Кт 08.04.1 — сформирована первоначальная стоимость в БУ (1 553 400);
• Дт 01.03 Кт 08.04.1 — сформирована первоначальная стоимость в НУ (1 020 000);
• Дт 01.К Кт 08.04.1 — учтена разница в стоимости ОС между бухгалтерским и налоговым учетом в НУ.

Что такое лизинг?

Лизинг (от англ. to lease — сдавать в аренду) — это финансовая услуга, близкая к кредитованию. В отношениях лизинга участвуют три стороны:

• Лизингодатель — юридическое или физическое лицо, которое приобретает имущество и потом сдает его в аренду лизингополучателю.
• Лизингополучатель — юридическое или физическое лицо, которое принимает имущество во временное владение и пользование, а за это регулярно платит деньги лизингодателю.
• Продавец — юридическое или физическое лицо, которое продает лизингодателю имущество. Продавец может сам стать лизингополучателем: продать собственное имущество и сразу взять его в аренду. Это называется возвратный лизинг, который применяется при недостатке оборотных средств компании и напоминает выдачу кредита под залог. Расходы по возвратному лизингу обычно меньше выплат по кредиту, а еще он помогает сэкономить на налогах и амортизации.

Имущество, или предмет лизинга, — это любые вещи, которые не теряют своих свойств в процессе бережного использования. Например, заводы и фабрики, здания, оборудование, транспорт. Предметом лизинга не могут быть земельные участки и другие природные объекты.

Срок договора лизинга может быть равен сроку полезного использования имущества. Тогда по окончании договора остаточная стоимость имущества близка к нулю, и оно может перейти к лизингополучателю без дополнительных выплат. Такой вид лизинга называется финансовой арендой. Если срок договора лизинга меньше срока полезного использования имущества, то по окончании договора имущество возвращается лизингодателю или выкупается лизингополучателем по остаточной стоимости. Такой вид лизинга называется операционной арендой.

Бухгалтерский учет

Поступление имущества по лизингу на баланс у лизингополучателя отражается приведенными ниже проводками, с открытием соответствующих субсчетов:

• Дт 08 /приобретение ОС по лизингу Кт 76/арендные обязательства (без НДС).
• Дт 01/лизинговое имущество Кт 08 /приобретение ОС по лизингу.
• Дт 19 Кт 76 – выделен предъявленный арендодателем НДС.

Для учета платежей по договору целесообразно открыть еще один субсчет по счету 76 — «задолженность по лизинговым платежам». Оплата отразится проводкой: Дт 76/ задолженность по лизинговым платежам Кт 51.

Далее делается внутренняя проводка в разрезе субсчетов:

• Дт 76/арендные обязательства Кт 76 /задолженность по лизинговым платежам.
• Дт 68 Кт 19 – зафиксирован к вычету НДС по лизинговым платежам.

Начисление амортизации на имущество отражается проводкой Дт 20 (44, 26 и др.) Кт 02.

Амортизационные отчисления начинают включать в расчеты с последующего месяца за тем, с которого объект начал эксплуатироваться (приказ Минфина №91н от 13/10/03 г. – методуказания по учету ОС, приказ Минфина №26н от 30/03/01 г. – ПБУ6/01).

Если предмет лизинга с баланса выбывает, амортизацию по нему не начисляют со следующего после момента выбытия месяца. Лизингополучатель может использовать ускоренную амортизацию (Указания, п. 9-3) с коэффициентом не выше 3.

При определении суммы, с которой начисляют амортизацию, НДС следует вычесть. Пусконаладочные работы, доведение объекта лизинга до состояния, пригодного к эксплуатации, с одной стороны, в первоначальную стоимость, согласно ПБУ 6/01 (п. 8), должны быть включены.

В то же время суды не столь однозначно определяют решение этого вопроса. Так, в постановлении ФАС СЗО по д. №А26-11541/2009 от 19/11/10 г. утверждается, что работы лизингополучателя по пуску и наладке оборудования не увеличивают стоимость ОС, поскольку в договоре это положение отсутствует. Решение в спорной ситуации принимает лизингополучатель. При подписании договора целесообразно указанные моменты максимально конкретизировать во избежание двоякого толкования положений документа.

Пример

Заключен договор лизинга сроком на 5 лет, на сумму 5 млн руб. 5*12 = 60 мес. 5000000/60 = 83333, 33 – помесячный лизинговый платеж (Дт 76 К т76, Дт 76 Кт 51).

Амортизация начисляется линейным методом, и при этом НДС исключается из расчетов. Возьмем за основу сумму в 5000000 и рассчитаем первоначальную стоимость без НДС (по ставке 18%). Полученную сумму разделим на количество месяцев – 60.

4237288,14/ 60 = 70621.47 – помесячная сумма амортизации (Дт 20,26 и др. Кт 02). При расчетах следует иметь в виду, что основная ставка НДС с 01.01.2019 законодателем повышена до 20% (ФЗ №303 от 03/08/18 г.).

В договоре, как уже говорилось выше, может фигурировать и выкупная стоимость предмета лизинга. Она учитывается также на счете 76 с применением одноименного субсчета:

• Дт 76/ арендные обязательства Кт76/задолженность по выкупу – отражена выкупная стоимость.
• Дт 76 Кт 51 – выплачена выкупная стоимость.

Внутренней проводкой Дт 01 Кт 01 выкупленное имущество из лизингового переводится в собственное. Аналогично проводкой Дт 02 /имущество в лизинге Кт 02/ собственные ОС – «перебрасывается» сумма амортизации по имуществу, находящемуся теперь в собственности фирмы.

На заметку! Если предмет лизинга стоит на балансе лизингодателя, у лизингополучателя он учитывается за балансом на счете 001 до момента предполагаемого выкупа. Амортизацию лизингополучатель не начисляет.

Коэффициент ускоренной амортизации при лизинге

Одна из налоговых преференций для участников лизинговой сделки — возможность лизингополучателем использовать коэффициент ускоренной амортизации (абз. 3 п. 9 Указаний). Его разрешено применять и в БУ, и в НУ.

В налоговом учете ускоренную амортизацию может применить сторона лизингового договора, на балансе которой находится лизинговое имущество, при этом лизинговое имущество должно относиться к 4–10-й амортизационной группе.

В бухгалтерском учете коэффициент ускоренной амортизации может применяться только лизингополучателем (абз. 3 п. 9 Указаний) при начислении амортизации способом уменьшаемого остатка. Применение коэффициента ускорения при ином способе амортизации, в том числе линейном, не предусмотрено п. 19 ПБУ 6/01, а также п. 54 Методических указаний (письма Минфина РФ от 22.08.2006 № 07-05-06/220, от 03.03.2005 № 03-06-01-04/125, от 28.02.2005 № 03-06-01-04/118, постановление Президиума ВАС РФ от 05.07.2011 № 2346/11, ФАС Западно-Сибирского округа от 17.01.2014 № А03-19339/2012, ФАС Волго-Вятского округа от 14.11.2013 № А28-12484/2012).

И в бухгалтерском, и в налоговом учете коэффициент ускоренной амортизации не может быть более 3.

Если лизингополучатель имеет право сразу на несколько повышающих коэффициентов по объекту лизинга, то он должен выбрать только 1 и задокументировать свой выбор в учетной политике (п. 5 ст. 259.3 НК РФ, письмо Минфина РФ от 14.09.2012 № 03-03-06/1/481).

Если организация начисляет амортизацию в НУ нелинейным методом, то ОС с повышенным коэффициентом амортизации включаются для целей налогообложения в отдельные амортизационные группы (п. 13 ст. 258 НК РФ).

Подробнее о повышающих коэффициентах вы можете прочесть в материале «Суть и особенности применения ускоренного метода начисления амортизации».

Мнение чиновников

Не так давно опубликовано письмо Минфина от 3 июля 2021 года № 03-05-05-04/48956 по транспортному налогу. В документе чиновниками был рассмотрен случай, когда при приобретении организацией в лизинг автомобиля согласно условиям договора предмет лизинга учитывается на балансе лизингодателя. В паспорте транспортного средства в качестве собственника был указан лизингодатель, при этом в особых отметках указывалось: «Лизинг. Временный учет. Лизингополучатель – Организация».

В свидетельстве о регистрации ТС в качестве собственника также значилась компания, купившая автомобиль. И вот тут возникает вопрос, является ли в рассматриваемой ситуации компания плательщиком транспортного налога при условии указания в паспорте ТС лизингодателя в качестве его собственника? Согласно пункту 47.1 Правил государственной регистрации автомототранспортных средств приобретенные автомобили и переданные на основании договора лизинга регистрируются по письменному соглашению сторон за лизингодателем или лизингополучателем на общих основаниях. Автомобили, переданные во временное владение, закрепляются за лизингополучателем на срок действия договора по адресу его нахождения. Таким образом, если авто передано и временно зарегистрировано за лизингополучателем, то плательщиком транспортного налога является именно он, – уточнили в Минфине.

Итоги

В отношениях, возникающих по договору финансовой аренды, допускается делегировать получателю имущества право учитывать предмет этого договора в балансе. Это приводит к появлению у него бухгалтерских проводок, существенно отличающихся от выполняемых в ситуации, когда объект учитывается лизингодателем.

У получателя объект принимается в состав ОС через обычные для этого проводки (с применением счетов 08 и 01) по общей стоимости, приводимой в договоре, с исключением из нее НДС, величина которого относится в дебет счета 19. В таком же обычном порядке по объекту начисляют амортизацию, суммы которой включают в затраты.

Арендные платежи в бухучете в затраты не попадают. Их начисляют за счет уменьшения общей величины оплаты, предусмотренной договором. НДС берут в вычеты по частям по мере поступления счетов-фактур на каждый лизинговый платеж. Последний из платежей и последний вычет делаются в отношении стоимости выкупа, если договором не предусмотрен возврат имущества. Возвращение объекта лизинга отразится в проводках как продажа ОС.

По выкупленному объекту никаких изменений в бухучете в величине его учетной стоимости и порядке начисления амортизации не происходит. Потребуется только сделать проводки, уточняющие аналитику принадлежности имущества. Более полную информацию по теме вы можете найти в КонсультантПлюс. Пробный бесплатный доступ к системе на 2 дня.